09.10.2012

ПОЗИЦИЯ НА КРИБ ОТНОСНО ПРОЕКТ НА ЗАКОНА ЗА ИЗМЕНЕНИЕ И ДОПЪЛНЕНИЕ НА ЗАКОНА ЗА ДАНЪК ВЪРХУ ДОБАВЕНАТА СТОЙНОСТ

1. В ЗИД на ЗДДС, в частта за промяна на ДОПК, в § 41 т.1 и 2  от ПЗР КРИБ предлага този параграф да отпадне и да не се приема, тъй като заложените в него постановки са несправедливи и биха създали напрежение в бизнеса. Нашите мотиви за изразената по-горе позиция изглеждат така: 

– Основният проблем на предложението за въвеждане на единна сметка е свързан с нарушаването на принципа на финансиране на осигурителната система в България, а именно, че тя се финансира от определени в закона осигурителни вноски.Този принцип е възприет, за да се реализират две от основните права на гражданите, предвидени в чл. 51 и 52 от Конституцията на Република България, а именно правото на общественото и на здравно осигуряване. Нещо повече, в чл. 52, ал. 2 от Конституцията изричано е посочено, че здравеопазването се финансира от работодателите, от лични и колективни осигурителни вноски. Чрез осигурителните вноски за обществено и за здравно осигуряване, които се внасят по реда и начина, предвидени в Кодекса за социално осигуряване (КСО) и в Закона за здравното осигуряване (ЗЗО), се финансира осигурителната система, за да се гарантира ползването на права от страна на гражданите. И в КСО и в ЗЗО е въведен принципа на фондова организация на системите на здравно и обществено осигуряване, като и двата посочени закона са строго регламентирани приходите на Националната здравноосигурителна каса (НЗОК) и на фондовете на Държавното обществено осигуряване (ДОО) – чл. 23 от ЗЗО и чл. 18, 21, 23, 25 и 26а от КСО, като ежегодно Народното събрание приема закон за бюджета на НЗОК и на ДОО, който включва и бюджет на всеки от фондовете на ДОО. В този смисъл евентуалното приемане на предложението ще доведе до противоречие с конституционни разпоредби, от една страна, а от друга ще породи конфликт с посочените текстове от КСО и ЗЗО;

– При предлагания подход е налице и обратният проблем, а именно, осигурителните вноски, които имат законово определено, целево предназначение – да финансират осигурителната система, ще бъдат използвани за погасяване на данъчни задължения, а от там и за финансиране на дейности, които по закон се финансират от бюджета, въз основа на постъпления от данъци. Срещу задължението за осигуряване винаги стоят определи права, които ползват осигурените лица, поради което във всеки един момент е важно да се знае, дали е изпълнено задължението и съответно правата, които произтичат от него. Поради тази причина в чл. 179, ал. 1 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) е предвидено, че внесените в Националната агенция за приходите (НАП) вноски се прехвърлят в съответните сметки на ДОО в Националния осигурителен институт (НОИ), в набирателната сметка на НЗОК и фонд "Гарантирани вземания на работниците и служителите" до края на всеки работен ден, съответно ал. 2 на същия текст, гласи, че НАП превежда вноските за допълнително задължително пенсионно осигуряване в срок до 30 дни от постъпването им от специализираната сметка по сметка на съответния пенсионен фонд. Текстове с идентично съдържание се съдържат и в ЗЗО – чл. 41, ал. 2, и в КСО – чл. 159, ал. 2 и 3. Предложението за отпадане на чл. 179, ал. 1 от ДОПК води именно до нарушаване на принципа за целево предназначение на осигурителните вноски и използването им за погасяване на данъчни задължения, като едновременно с това създава колизия с цитираните текстове от ЗЗО и КСО. В свое Решение № 5 от 29.06.2000 г. Конституционният съд на Република България също е направил ясно разграничение между естеството на данъците и осигурителни вноски, като изрично е посочил, че осигурителните вноски нямат характер на данък, защото срещу тях осигуреният получава право на съответни престации, докато данъкът е държавно вземане, което се дължи безвъзмездно;

– Доколкото обаче, за наетите лица, задължението за внасяне на осигуровки е на техния осигурител, те не би следвало да търпят негативи от неговото неправомерно поведение, при условие, че се предвижда задълженията му да се погасят автоматично, по реда на тяхното възникване. Особено ясно изпъква тази несправедливост по отношение на частта от осигурителната вноска, която е за сметка на осигурените лица и която е удържана от тяхното възнаграждение. На практика ще се получи, че с пари на работещите при него, осигурителят ще погасява данъчни задължения, които са изцяло за негова сметка;

– От друга страна обаче, отчитайки факта, че задължението за внасяне на осигурителни вноски не е тяхно задължение, законодателят е предвидил, че наетите лица, не губят права от това, че техният осигурител не е изпълнил задължението си внасяне на осигурителните вноски – чл. 109, ал. 4 от ЗЗО и чл. 9, ал. 1, т. 1, чл. 41, ал. 1, 49, ал. 1, чл. 54б, ал. 1 от КСО. Същевременно обаче, в чл. 109, ал. 1 от ЗЗО, и в чл. 9, ал. 1, т. 4, чл. 41, ал. 1 и 49 от КСО, изрично е посочено, че самоосигуряващите се лица ползват осигурителни права, само ако те са внесли дължимите от тях осигурителни вноски, което означава, че ако те имат по-стари данъчни задължения, които ще бъдат погасени с внесените от тях осигурителни вноски, те няма да могат да ползват осигурителни права, независимо, че са изпълнили задълженията си към осигурителната система;

– Същият проблем е налице и при допълнителното задължително пенсионно осигуряване (ДЗПО), поради неговата специфика и необходимостта от персонализация на осигурителните вноски за универсален и професионален пенсионен фонд. При този тип осигуряване предлаганият подход е неприложим, включително и поради това, че не е възможно частично погасяване на задълженията и внасяне само на част от вноските за универсален и професионален пенсионен фонд. Поради обстоятелството, че пенсията от универсален и/или от професионален пенсионен фонд се опредяла само въз основа на средствата, постъпили по индивидуалната партида на осигуреното лице в съответния фонд – чл. 169 от КСО и в случай, че за него не са постъпили вноските, то няма да може да ползва права;

– Наред с това, за ДЗПО е изключително важен моментът на постъпване на осигурителната вноска в универсален или в професионален пенсионен фонд, тъй като вноските в тези фондове се инвестират и върху тях се начислява доходоност, която също директно влияе върху размера на пенсията. Поради тази причина при несвоевременно превеждане на вноската от страна на НАП във фонда за ДЗПО, в който се осигурява лицето, то може да предяви претенции към НАП за пропуснати ползи;

–  Предложението за прилагането на единната сметка към дейността по ДЗПО създава предпоставки за преразпределение на средства по индивидуалните партиди, което е нарушение на чл. 129, ал. 8 от КСО.Когато платените осигурителни вноски за периода, за който са дължими, са били ползвани за погасяване на стари осигурителни задължения, възниква реалната опасност лицата, за които се отнасят осигурителните вноски, за различните периоди, да се различни. Това означава, че осигурителни вноски на едни осигурени лица ще се плащат в полза на други осигурени лица. Наред с това за някой от тях осигурителен случай (старост, инвалидност или смърт) може междувременно да е настъпил, и съответното плащане да е станало дължимо, преди още осигурителната вноска да е била преведена към съответния фонд. Най-сериозен би бил проблемът за осигурените лица в универсален или в професионален пенсионен фонд, които ще упражнят правото си на пенсия и поради това, че тя се определя въз основа на реално постъпилите в съответния фонд вноски, те няма да могат да ползват права, независимо, че за тях те са преведени от техния осигурител, но постъпилите в единната сметка средства са използвани за погасяване на стари данъчни или осигурителни задължения.

КРИБ предлага още в § 41. в чл. 169, ал. 4 да се допълни текст – "освен ако в платежен документ или по друг начин не е изрично посочено желанието за погасяване от длъжникът".

Мотиви: КРИБ счита, че не може да се отнемат конституционни права на длъжниците. Във всяко платежно нареждане е упоменато основанието за плащане и за кой период се отнася.

2. В § 13от законопроекта, КРИБ предлага да бъдат напълно възстановени разпоредбите на отменения ЗДДС, в сила до 31.12.2006 год.,включително, за правото на данъчен кредит за леки автомобили и мотоциклети, а именно:

1. В чл.70, ал.1

а) точка 4 се изменя така:

т.4 "е придобит мотоциклет или лек автомобил, освен в случаите, когато лицето извършва с тях основна дейност;"

б) точка 5 се изменя така:

т.5 "стоката или услугата са предназначени за поддръжката, ремонта, подобрението и експлоатацията на мотоциклети и леки автомобили по т. 4;"

Мотиви: 

КРИБ счита, че така предложения текст на § 13, т.1 от Законопроекта не съответства с мотивите, изложени от Европейската комисия в писмо EUPilot 2781/11. Направеното предложение съответства изцяло на разпоредбите на чл.65, ал.1 т. 2 и 3 ЗДДС (отм.).

3. В § 38. – В допълнителните разпоредби да се направят следните изменения:

1. В § 1:

а) в т. 18 – изречение трето се заличава и се добавя ново изречение: "Товарен автомобил" е този, определен в Закона за движението по пътищата.

Мотиви: 

КРИБ счита, че ЗДДС, трябва да се съобрази със специалния закон относно класифицирането на товарните автомобили.

б) отпадане на т.18а.

Мотиви: 

КРИБ счита, че въвеждането на дефиниция на понятие "Основна дейност" в допълнителните разпоредби на закона не съответства на препоръките на Европейската комисия в писмо EUPilot 2781/11, защото в правната уредба към датата на присъединяването на България към Европейския съюз аналогична разпоредба не е съществувала в ЗДДС (отм.).

4 . В ЗИД на ЗДДС, в частта за промяна на ЗКПО:

–  В "§ 43 от проекта, КРИБ предлага да отпаднат текстовете, свързани с:

 "база на прогнозна данъчна печалба" в чл. 83, ал.1;

КРИБ не приема предложенията свързани с изменение на чл. 86, чл. 87, чл. 89, също и тези в "нов чл. 87а". КРИБ предлага да останат разпоредбите на сега действащия ЗКПО,свързани с базата за определяне на дължими авансови вноски за корпоративен данък.

Мотиви: Предвид измененията в чл. 89 от ЗКПО, КРИБ счита, че е недопустимо задължените лица по този закон да бъдат санкционирани за неправилно планиране в резултат на съществуващата икономическа криза, която не дава възможност дружествата да внедрят ефективни бюджетни системи на приходите и разходите си. Също в предложенията за санкции за отклонения от определените, по отношение на базата за определяне на авансови вноски на корпоративен данък няма текст, който да разпорежда задължения за лихви от фискът, за ситуация, в която държавата е получила авансов корпоративен данък, който в края на отчетната година се оказва надвнесен и недължим. Предвид разпоредбите в ЗКПО и ДОПК, по повод недължими/надвесени суми за данъци и осигуровки се оказва, че бизнесът е в неравнопоставено положение за своите задължения, сравнено с тези на държавата. Още повече, че за надвнесен корпоративен данък по действащия ЗКПО, лихви не се дължат.

II.   ПРЕДЛОЖЕНИЯ НА КРИБ ЗА ИЗМЕНЕНИЯ НА ЗАКОНА ЗА ДАНЪК ВЪРХУ ДОБАВЕНАТА СТОЙНОСТ (ЗДДС) ИЗВЪН ПРЕДЛОЖЕНИЯ ПРОЕКТ

КРИБ е свидетел на разширяване на веригата от рискови фирми в България, които чрез фиктивни доставки или документни престъпления, нанасят сериозна загуба на фиска и приветстваме борбата на данъчната администрация с подобни некоректни дружества. В същото време, трябва да се спомене, че добросъвестните предприятия,не притежават законови механизми за противодействие на некоректните дружества и възможностите се изчерпват с предприемане само на превантивни действия, доколкото това е приложимо, предвид действащото законодателство. Ето защо КРИБ предлага промени, които са насочени към подобряване на действията на данъчната администрация от една страна и от друга транспонират европейското законодателство в българската данъчна система:

1.   Доказване на реалност надоставката

1.1. Фактическа обстановка и проблеми във връзка с доказването на "реалност на доставката":

В България в момента признаването на данъчен кредит в дружествата получатели на стоки или услуги е силно застрашен предвид регулярни изводи на данъчната администрация за липса на "реалност на доставката". Органите по приходите обследват множество документи в подкрепа "реалността на доставката", без същите да са законово регламентирани или изчерпателно изброени в съществуващите данъчни закони. Водещ е субективният фактор на преценка на проверяващия данъчния орган, неприемане на създадените документи в дружествата като доказателство за реално извършена доставка е в основата на непризнаване правото на данъчен кредит поради извода за неналичие на извършена доставка.

Мотиви: Правото на всяко данъчно задължено лице да приспадне данъчен кредит по направените от него покупки не може да бъде ограничавано, освен в случаите, при които това лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката е част от схема за избягване или укриване на ДДС задължения. За тази цел приходните органи следва надлежно да установят на базата на обективни доказателства, че е налице ДДС измама, и че данъчно задълженото лице е знаело или е трябвало да знае за нея. Следователно, в случаите когато данъчно задълженото лице разполага с валидна фактура, отговаряща на изискванията на закона, с което материално-правните и формалните изисквания за упражняване на данъчен кредит са изпълнени, приходната администрация не може да откаже правото на приспадане на ДДС без първо да докаже, че лицето е участвало в измама. По-конкретно, не е допустимо като основно правило приходната администрация да изисква от данъчно задълженото лице за целите на приспадане на ДДС да провери от една страна издателят на фактурата и неговата обезпеченост да извърши доставката и от друга, да разполага с документи в тази връзка.

Тези аргументи са залегнали и в последните решения на Европейския съд от 21 юни 2012 по обединени дела C-80/11 иC-142/11, Mahageben и PeterDavid, в които съдът постанови, че разпоредбите на ДДС Директивата 2006/112/ЕО не позволяват прилагането на национална практика, която в отсъствието на данъчно нарушение или измама, обвързва правото на приспадане на данъчен кредит със задължението данъчно задължените лица да съхраняват документи, доказващи че доставките са реално извършени.

1.2. Предложение на КРИБ за изброяване на условията, които определят реалността на доставката на стоките и услугите, респективно за признаване на данъчен кредит(добавка към чл.71 т.1 от ЗДДС)

Условия за упражняване правото на приспадане на данъчен кредит:

Чл. 71. Лицето упражнява правото си на приспадане на данъчен кредит, когато е изпълнило едно от следните условия:

1. притежава данъчен документ,…и притежава документ за плащане на данъка и основата по доставката; притежава приемо-предавателен протокол или друг документ удостоверяващ предаването на стоката или извършването на услугата2.  Корекция на данъчната основа при доставчика при непогасени вземания

2.1. Фактическа обстановка и проблеми във връзка с невъзстановяване на начислен ДДС при доставчика по повод непогасени вземания:

При осъществяване на продажба доставчикът начислява ДДС в издадената от него фактура, като своевременно отчита и внася надлежно начисления данък в бюджета в законоустановения срок. В случаите когато получателя не изпълни своя ангажимент да заплати задължението си по издадената фактура, начисленият ДДС де-факто остава за сметка на доставчика, тъй като той се разчита ефективно с фиска за това ДДС.

Мотиви:Дори и получателите да не заплатят своите задължения към доставчика си те имат право да ползват данъчния кредит, от друга страна доставчика остава ощетен със сумата на ДДС-то по доставката. Тази сума доставчика би трябвало справедливо да се приспадне от данъчната основа.

Това намаляване на данъчната основа е позволено и от ДДС Директивата 2006/112/ЕО в чл.176 "…в случай на сделки, по които не е извършено никакво плащане или е извършено частично плащане, … държавите-членки могат да изискват извършванетона корекция."

2.2. Предложение на КРИБ за възможност за промяна в данъчната основа в случай на сделки, при които "не е извършено никакво плащане или е извършено частично плащане" (добавка към чл.115 ).

Дебитни и кредитни известия.

Чл. 115. (1) При изменение на данъчната основа на доставка, вкл. в случай на сделки, по които не е извършено никакво плащане или е извършено частично плащане или при развалянето на доставка, за която е издадена фактура, доставчикът е длъжен да издаде известие към фактурата;

(3) При увеличение на данъчната основа се издава дебитно известие, а при намаление на данъчната основа, вкл. в случай на сделки, по които не е извършено никакво плащане или е извършено частично плащане, или при разваляне на доставки – кредитно известие.Когато се получи пълно плащане по такава сделка, чиято данъчна основа е била коригирана преди това с кредитно известие, то данъчната основа отново се коригира чрез издаване на дебитно известие.

3. Отмяна на корекция на ползван данъчен кредит при брак на стоки

3.1. Фактическа обстановка и проблеми по повод на унищожаване и брак на стоки:

Българския ЗДДС транспонира Европейската Директива разширително във връзка с корекцията на данъчен кредит в случаите на брак на стоки. От една страна Директивата борави само с понятието унищожаване на стоки, а от друга в българското данъчното законодателство няма ясна дефиниция що е брак.

Мотиви: За да се избегнат всякакви свободни тълкувания на понятието "брак" и за да се постигне еднакво третиране с предвиденото в Европейските нормативни документи, в българския закон трябва да отпадне неясната постановка за корекция на данъчен кредит при брак на стоки.

3.2. Предложение на КРИБ за отпадане на корекцията на ползван данъчен кредит при брак и унищожаване на стоки (корекция чл.79 ал.3):

Корекции на ползван данъчен кредит в други случаи: 

Чл. 79. (3) Регистрирано лице, което изцяло или частично е приспаднало данъчен кредит за произведени, закупени, придобити или внесени от него стоки, при унищожаване, при установяване на липси, както и при промяна на предназначението им, за което вече не е налице право на приспадане на данъчен кредит, начислява и дължи данък в размер на приспаднатия данъчен кредит.

4. Прецизиране на случаите за "неправомерно начислен данък"

4.1. Фактическа обстановка и проблеми при прилагането на чл.70 ал.5 от ЗДДС:

Нередки са случаите в практиката, когато получателят по доставката "губи" правото си на данъчен кредит по вина на някакво неизпълнено от страна на доставчика задължение по ЗДДС. Най-честия случай на отказване на данъчен кредит е използването на чл.70, ал.5 от ЗДДС, съгласно който "…Не е налице право на данъчен кредит за данък, който е начислен неправомерно". Този текст се използва във всички ревизионни актове, но не става ясно как следва да се приема и тълкува понятието "данъкът е начислен неправомерно" – от тези, които го ползват като данъчен кредит или търговците, които го начисляват в издадените фактури. Поражда се въпроса кога настъпва тази неправомерност и при липсата на какви условия е приложима. Във всички случаи на неправомерно начислен данък съгласно чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, потърпевши могат да бъдат не един, а няколко получатели по веригата.

Мотиви: Да се прекъсне по всякакъв начин зависимостта на правото за признаване на данъчен кредит по сделка при получателя от изпълнението на законовите изисквания при доставчика. Доставчикът следва да бъде единствения отговорен за неправомерните си деяния и като такъв да понесе сам отговорността от неспазването на закона.

Необходимост от адекватно тълкуване на разпоредбата на чл.70 ал.5 от ЗДДС и уточняване, че неправомерно начислен данък от доставчика – от нерегистрирано лице или при необлагаема доставка, то лицето няма право да начисли данък в издадения от него документ, съответно получателят на документа няма право да ползва данъчен кредит.

4.2. Предложение на КРИБ за уточняване, както се разбира под "неправомерно начислен данък", съгласно чл. 70 ал.5 от ЗДДС (добавка към чл.70 ал.5)

Ограничения на правото на приспадане на данъчен кредит

Чл. 70 (5) Не е налице право на данъчен кредит за данък, който е начислен неправомерно.Неправомерно е начислен данък, когато:

а) доставчикът е данъчно нерегистрирано лице или

б)  при необлагаема доставка.

III. ПРЕДЛОЖЕНИЯ ЗА ПРОМЕНИ В ДОПК,ЗКПО, ЗДДФЛ И ЗДДС) ОТНОСНО ДАНЪЧНОТО ОБЛАГАНЕ НА НЕПЕРСОНИФИЦИРАНИТЕ ДРУЖЕСТВА

1. Данъчно облагане на неперсонифицираните дружества

ЗКПО и ДОПК третират неперсонифицираните дружества като данъчно задължени лица, които заплащат корпоративен данък върху реализираните от тях печалби по общия ред на ЗКПО. Това данъчно третиране създава редица практически затруднения. Основна предпоставка за възникването на тези затруднения е обстоятелството, че в ЗКПО липсват разпоредби, които да регламентират по ясен и категоричен начин:

формирането на данъчната основа за облагане на неперсонифицираните дружества и съдружниците в тях като отчитат спецификата на отношенията и счетоводната отчетност;
данъчното третиране на приходите и разходите на съдружниците в резултат от дейността на неперсонифицирано дружество, както и на разпределените печалби и загуби от неперсонифицираното дружество към съдружниците. 
Промяна на разпоредбите на ЗКПО, свързани с неперсонифицираните дружества, би била необходима и в контекста на предстоящото влизане в сила на МСФО 11 – Съвместни споразумения, който се прилага за финансовите отчети за 2013 г.В текущата редакция на чл. 27, ал. 1, т. 1 от ЗКПО, който урежда изключване от данъчната основа за облагане с корпоративен данък на приходите от дивиденти, са визирани единствено дивидентите, разпределени от юридически лица. Независимо, че чл. 2, ал. 2 ЗКПО приравнява неперсонифицираните дружества на юридически лица за данъчни цели, поради факта, че същите не са посочени изрично в чл. 27, ал. 1, т. 1 от ЗКПО, съществува риск от неправилно тълкуване на тази законова разпоредба и от облагане на печалбите, разпределени от неперсонифицираните дружества към съдружниците-търговски дружества. 

Подобен подход би бил несправедлив и би създал условия за неравнопоставено третиране на съдружниците-юридически лица в неперсонифицираните дружества спрямо акционерите и съдружниците-юридически лица в търговските дружества (чиито приходи от дивиденти не се облагат с корпоративен данък).

Неясно остава и третирането на загубите, реализирани от неперсонифицираните дружества в резултат от дейността им и възможно ли е тяхното прехвърляне на съдружниците (които фактически ги понасят) и свързаните с това данъчни ефекти.

Също така ЗДДФЛ не съдържа изрични разпоредби относно данъчното третиране на доходите на съдружници-физически лица в неперсонифицирани дружества. Това създава неяснота и несигурност за данъчните субекти.

Според нас, решаването на проблемните въпроси, свързани с данъчното третиране на неперсонифицираните дружества е от изключително значение, тъй като почти всички големи инвестиционни проекти и обществени поръчки с участие на чуждестранни консултанти и инвеститори (юридически и физически лица) се реализират при използването на тази правна форма (чрез консорциуми под формата на граждански дружества). Липсата на достатъчно ясни разпоредби в закона относно данъчното облагане на неперсонифицираните дружества и противоречивата практика на органите по приходите създават несигурност и потенциални рискове за съдружниците. В много държави от ЕС проблемът с данъчното третиране на неперсонифицираните дружества е решен като данъчното облагане е прехвърлено при съдружниците, а самото дружество не се счита за данъчно задължено лице. Считаме, че няма пречка подобно третиране да бъде въведено в ЗКПО и ЗДДФЛ.

Предложение:

Във връзка с изложеното по-горе предлагаме следните промени:

Изменение на чл. 9, ал. 2 от ДОПК като бъде уточнено, че неперсонифицираните дружества не представляват субект на административния процес по ДОПК, и че субекти в този процес са участващите в неперсонифицираните дружества, съобразно тяхното участие.
Изменение на чл. 2, ал. 2 от ЗКПО като неперсонифицираните дружества бъдат изключени от групата на данъчно задължените лица и задълженията за данъчно облагане да възникват за съдружниците в неперсонифицираното дружество.
Във връзка с горното е необходимо да бъдат извършени промени и в ЗДДФЛ, с които да бъде регламентирано облагането на доходите на съдружниците-физически лица в неперсонифицирано дружество. Възможен вариант е дефиницията на §1, т. 26, б. "и" от ЗДДФЛ да бъде допълнена като бъдат включени изрично и съдружниците-физически лица в неперсонифицирани дружества, така че техният доход от дейността да се облага като доход от трудови правоотношения.
Настоящата законова уредба и практика на НАП по повод неперсонифицираните дружества са неясни. Съгласно ЗДДС всяка смяна на собственост на стока или извършване на услуга се считат за доставка (чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС). От друга страна,   чл. 10, ал. 1, т. 3 от ЗДДС предвижда изключение от общия режим – липса на доставка при непарична вноска в търговско дружество. Доколкото неперсонифицираното дружество не е търговско дружество, то би следвало всяка непарична вноска на стока или услуга в него да се счита за доставка.

В практиката на НАП обаче (напр. разяснение № 92-00-5628/11.03.2009г. на НАП) непаричната вноска в неперсонифицирано дружество също се счита за не-доставка, т.е. прилага се по аналог чл. 10, ал. 1, т. 3 от ЗДДС. Цитираната разпоредба предвижда освобождаване от задължението за начисляване на данък и е недопустимо да се тълкува разширително.

От друга страна, чл. 19 на Директива 2006/112/ЕС предвижда възможност държавите членки да упражнят право на избор относно наличието/липсата на доставка при прехвърляне на активи (всички активи на едно лице или само част от тях) към друго лице правоприемник. Цитираната разпоредба не съдържа ограничение за правно-организационната форма на лицата. Съгласно практиката на Съда на ЕС е недопустимо въпросната възможност да се въвежда само за определен кръг от лица, т.е. или трябва да се прилага за всички лица или не трябва да се прилага. ЗДДС обаче е въвел тази възможност режима на липса на доставка при непарична вноска само за търговските дружества, с което е нарушен принципа за равнопоставеност на субектите при тяхното данъчно облагане.

Изхождайки от гореизложеното в практиката постоянно възникват ситуации, в които участниците в неперсонифицирани дружества или самите неперсонифицирани дружества са изправени пред невъзможност да спазят изискванията на закона

Предложение

Съобразно приложените промени в т. 1. по-горе, предлагаме допълнение на чл. 3 от ЗДДС, като бъде добавена нова алинея 7, в която да уточни, че неперсонифицираните лица не са данъчно задължени за целите на ЗДДС и доставките, в които тези лица участват, следва да се считат за извършени от участниците в тези лица, съобразно ангажиментите поети от тези лица в договора за учредяване на неперсонифицираното лице. Би могло да бъде допълнено и, че ако в този договор:

а/ за конкретни доставки е уговорено един от участниците (обичайно водещ съдружник) да се разчита с клиента/клиентите, то този участник следва да се счете за извършител на тези доставки, а останалите участници за негови подизпълнители, съобразно поетите ангажименти в договора за учредяване на неперсонифицираното лице,

б/ не са посочени конкретни ангажименти на различните участници в неперсонифицираното лице, то доставките следва да се считат за извършени от всеки от участниците, пропорционално на неговото участие.

IV. ПРЕДЛОЖЕНИЯ ЗА ПРОМЕНИ В ДАНЪЧНОТО ЗАКОНОДАТЕЛСТВО ПО ОТНОШЕНИЕ НА ТРЕТИРАНЕТО НА ХОЛДИНГОВИТЕ СТРУКТУРИ

До момента в българското данъчно законодателство са заложени единствено принципите за облагане на индивидуално дружество. При облагане на проверка подлежат единствено сделките между свързани лица с цел избягване на отклоняване от пазарни нива. Не е предвидено данъчните загуби от дъщерно дружество да могат да се прехвърлят на майката и тя да намалява облагаемата си печалба.

Практиката на групово облагане на компании с корпоративен данък и ДДС групирането се прилага в редица държави-членки на ЕС, като Холандия, Люксембург, Франция, Германия, Италия, Испания и др. и позволява на компаниите да бъдат гъвкави в организирането на своите бизнес дейности и участието във вътрешни преструктурирания.

Данъчното групиране (или т.нар. данъчна консолидация) е режим, който третира дружества, чиито капитал е еднолична или частична (мажоритарна собственост) на групата, както и някои формирования като едно единствено данъчно задължено лице за данъчни цели.

При ДДС групирането се дава възможност за групи от компании, които са финансово, икономически и организационно свързани да бъдат разглеждани от органите по приходите като едно данъчно задължено лице за ДДС цели.

Данъчната консолидация, в това число за ДДС цели, включва множество ползи за компаниите, някои от които са:

– Намаляване на административните разходи за персонал, занимаващ се с поддържане на данъчния статус на дружествата от групата посредством неговото    централизиране в едно дружество

–  Данъчните загуби на едно дружество могат да се използват за намаляване облагаемата печалба на друго дружество в групата

–  Прехвърляне на активи в рамките на групата без това прехвърляне на води до облагане.

С оглед липсата на опит и практика в България по гореизложените проблеми, предлагаме, на основата на широка експертна дискусия, да бъдат формулирани предложения за промени в Закона за корпоративното подоходно облагане и Закона за ДДС. Повод за това е, също така, предстоящото изменение на Директива 2006/112/ЕС на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност.